1. Giriş

Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 25 ve mükerrer 298 inci maddelerine göre yapılacak enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.

2. 31/12/2003 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi

2.1. Yabancı Para Cinsinden Hisse Senetleri, İştirakler ve Avansların Durumu

213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (2/a) ve (2/b) bentlerinde parasal olmayan kıymetler ile parasal kıymetler tanımlanmış bulunmaktadır. Mezkur fıkranın (2/a) bendinde parasal olmayan kıymetlerin parasal kıymetler dışındaki kıymetleri ifade ettiği; (2/b) bendinde de parasal kıymetlerin, Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler olduğu ve yabancı paraların da parasal kıymet olarak dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.

28/02/2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “I-Düzeltme Sırasında Göz Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler” başlıklı bölümünde, mükelleflerin yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekleri, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacakları ve bu tebliğ uygulamasında yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetlerin parasal kıymet olarak addedilecekleri ifade edilmiştir.

31/7/2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5228 sayılı Kanunun 60/1/a maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının 4 numaralı bendinin son fıkrası yürürlükten kaldırılmıştır. Yapılan bu düzenlemeye göre hisse senetleri, borsada işlem görsün görmesin düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltilecektir. Ancak, işletmelerin aktifinde bulunan yabancı para cinsinden hisse senetleri, iştirakler ve avansların, Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 nci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden düzeltme tarihindeki döviz kuru ile düzeltilmeleri uygun görülmüştür.

2.2. Kayıtlarda İz Bedeliyle Takip Edilen Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Enflasyon

Düzeltmesine Tabi Olup Olmadığı

Faydalı ömürlerini (amortisman süresini) tamamlamış, ancak işletme kayıtlarında iz bedeliyle takip edilmeye devam edilen amortismana tabi iktisadi kıymetleri (vergi matrahı üzerinde herhangi bir etkisi olmaması nedeniyle) 5024 sayılı Kanun ile getirilen enflasyon düzeltmesi hükümlerine tabi tutup tutmamakta mükelleflerin serbest bırakılması Bakanlığımızca uygun bulunmuştur.

2.3. Kamu İktisadi Teşebbüsleri ile İmtiyazlı İşletmelerin Enflasyon Düzeltmesi Yapıp Yapmayacağı

Bilindiği üzere, enflasyon düzeltmesi yapabilmenin şartlarından biri gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak, diğeri de bilanço esasına göre defter tutmaktır. Bu iki şartın birlikte gerçekleşmesi durumunda mükellefler açısından enflasyon düzeltmesi yapmak bir zorunluluk olup, uygulama açısından mükelleflerin herhangi bir seçimlik hakları bulunmamaktadır. Bu nedenle İktisadi Devlet Teşekkülleri ve Kamu İktisadi Kuruluşları ile bunların bünyesindeki işletmeler ve imtiyazlı işletmelerin, bilanço esasına göre defter tutuyor olmaları ve kurumlar vergisi yönünden mükellefiyetlerinin bulunuyor olması durumunda enflasyon düzeltmesi yapmaları zorunludur.

2.4. Stokların Düzeltilmesinde Esas Alınması Gereken Ölçüt

Vergi Usul Kanununun değerleme ölçütlerine göre stoklar, maliyet bedeli ile değerlenmekte olup 31/12/2003 tarihi itibariyle maliyet bedelleri üzerinden defterlere kayıt tarihlerine göre bulunan düzeltmeye esas tutar ile düzeltme katsayısının çarpılması suretiyle enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.

İşletmeler, çeşit ve miktar itibariyle önemli tutarlara ulaşan stoklarına ilişkin olarak, düzeltme işleminde gerçek yöntemi uygulayabilecekleri gibi 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde gösterilen toplulaştırılmış yöntemlerden herhangi birini de tercih edebileceklerdir.

Stokların düzeltilmesinde gerçek yöntemi kullanan mükellefler mümkün olduğunca inebildikleri kadar alt ayrıma giderek düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Toplulaştırılmış yöntemleri seçenler ise mümkün olduğunca inebildikleri her bir alt ayrım itibariyle diledikleri toplulaştırılmış yöntemi kullanmakta serbesttirler.

2.5. Stokların Düzeltilmesinde Farklı Yöntemler Kullanılması

Enflasyon düzeltmesinde mükellefler toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye Bakanlığınca belirlenen düzeltme katsayıları yerine, toplulaştırılmış yöntemler kullanarak stokların düzeltmesini gerçekleştireceklerdir.

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesiyle Maliye Bakanlığına mükellef ya da meslek grupları ya da aktif toplamları veya ciroları itibariyle bazı mükellefler için toplulaştırılmış yöntemleri uygulatma yetkisi verilmiştir. 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de mezkur maddenin (A) fıkrasının (5) ve (8) numaralı bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir:

1. Basit ortalama yöntemi

2. Stok devir hızı yöntemi

Mükellefler belirtilen bu yöntemlerden herhangi birini seçebileceklerdir.

Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla sınırlıdır. Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını, düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.

Yukarıda sayılan toplulaştırılmış yöntemleri uygulamak istemeyenler, uyguladıkları stok değerleme yöntemlerine göre tespit ettikleri düzeltmeye esas tutara, düzeltme katsayılarını uygulamak suretiyle enflasyon düzeltmesi yapacaklardır.

Toplulaştırılmış yöntemlerden “Stok Devir Hızı Yöntemi”ni seçen mükelleflerin bu yöntemi sağlıklı olarak uygulayabilmeleri için stok devir hızlarının yüksek olması ve stok devir hızlarını doğru olarak tespit etmeleri gerekmektedir. Buna rağmen düzeltme sonrasında bulunan rakamın iktisadi ve teknik icaplara uygun olmayacak şekilde orantısız çıkması durumunda, (toplulaştırılmış yöntem kullanılmak isteniyor ise) basit ortalama yönteminin tercih edilmesi uygun olacaktır.

2.6. Devir, Bölünme ve Birleşme Yoluyla İktisap Edilen Kıymetlerin Düzeltmeye Esas Tarihleri

31/12/2003 tarihinden öncesine rastlayan (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemleri nedeniyle işletme aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin düzeltmeye esas tarihi olarak devir tarihi değil söz konusu kıymetlerin devir yoluyla ortadan kalkan işletmenin envanterine alındığı; birleşmede ise birleşilen kurumun kayıtlarına intikal ettiği tarih düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınacaktır.

2.7. Giriş Tarihi Belli Olmayan İktisadi Kıymetlerde Düzeltmeye Esas Alınacak Tarih

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesi ile 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde düzeltme işleminde esas alınacak tarihler belirtilmiştir.

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin (c) alt bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen parasal olmayan iktisadi kıymetler için ilgili kıymetin işletme bünyesine girdiği yılın ilk ayının, kayıtlara giriş tarihi yıl olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler için ise işletmenin hayata geçtiği yılın ilk ayının (işletmenin 1970 yılından önceki bir tarihte kurulmuş olması halinde 1970 yılının Ocak ayı) düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması uygun bulunmuştur.

Kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler, 31/12/2003 tarihinden önce meydana gelen (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemlerinden geliyor ise enflasyon düzeltmesine tabi bu nev’i kıymetler için düzeltmeye esas tarih olarak devir tarihi dikkate alınabilecektir.

2.8. Düzeltme Katsayısının Birden Küçük Çıkması

Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde fiyat endeksi (TEFE), Devlet İstatistik Enstitüsünce Türkiye geneli için hesaplanan ve ilan edilen Toptan Eşya Fiyatları Genel Endeksi olarak tanımlanmış, 1970-2003 döneminde ilan edilen Toptan Eşya Fiyat Endeksleri aylar itibariyle 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan (6) sayılı listede yayımlanmıştır.

Aynı tebliğde düzeltme katsayılarının da aşağıdaki formüle göre bulunacağı belirtilmiştir.

Düzeltme Katsayısı	=	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
		Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi

Buna göre aylar itibariyle TEFE’de oluşan farklılıklar nedeniyle düzeltme katsayısının birden küçük çıkması hali, ilgili kıymetlerin düzeltme sonrası değerinde düşüklüğe sebep olmakla birlikte bu durum, yukarıdaki formüle göre bulunan değerin düzeltme katsayısı olarak dikkate alınmasına engel teşkil etmemektedir.

2.9. Finansal Kiralamaya Konu İktisadi Kıymetlerin Düzeltilmesi

Vergi Usul Kanununa 4842 sayılı Kanunun 25 inci maddesiyle eklenen mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girmesine kadar, yeniden değerleme ve amortisman ayrılması, finansal kiralama şirketi bünyesinde yapılmaktaydı. Ancak, bu değişikle birlikte amortismanın kiracı tarafından ayrılacağı hükmü getirildiğinden, mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girdiği 1/7/2003 tarihinden sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetler, kiracı tarafından amortismana tabi tutulacaktır.

Bu açıklamalar çerçevesinde finansal kiralama şirketlerinin kiraya verdikleri iktisadi kıymetlerden; 1/7/2003 tarihinden önce düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralananların finansal kiralama şirketi; bu tarihten sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetlerin de kiracılar tarafından enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.

2.10. Reel Olmayan Finansman Maliyetleri

2.10.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Tevsiki

Firmaların yapmış oldukları borçlanmalarda katlanmış oldukları finansman giderlerinin tümü enflasyon düzeltmesi uygulamasında gider olarak kabul edilmemektedir. Bunun nedeni ise katlanılan finansman giderlerinin içerisinde ilgili dönemdeki enflasyon kadar, borç tutarına ait değer kaybının da bulunmasıdır. Yani alınan borcun geri ödenmesinde enflasyon nedeniyle uğranılacak kayıp tutarı da faiz içerisinde yer aldığından, ödenen faiz içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının ayrıştırılmasından sonra kalan kısmın gerçek finansman gideri olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (c) bendinde; maddi duran varlıklar, mali duran varlıklar ve özel tükenmeye tabi varlıklar ile stokların maliyet veya alış bedelleri içinde yer alan reel olmayan finansman maliyetlerinin nasıl ayrıştırılacağı gösterilmiş bulunmaktadır. Bentte geçen “reel olmayan finansman maliyetlerinin tevsik edilememesi”nden kastedilen husus ise bir kredinin birden fazla iktisadi kıymet için kullanılması durumunda, ilgili kıymetin maliyetine veya alış bedeline intikal eden kısmının tespit edilememesi, kredinin ne kadarının hangi dönemde kullanıldığının bulunamaması ve benzer durumların vukuu bulması halidir.

Belli bir borca ilişkin finansman giderinin bire bir ve doğrudan ilgili iktisadi kıymetin maliyetine dahil edilerek aktifleştirildiği durumlarda reel olmayan finansman giderlerinin tevsik edilebildiğinin kabulü gerekir. Aksine, çok farklı kaynaklardan doğan finansman giderlerinin bir havuzda toplanarak ilgili kıymetlere dağıtılması şeklinde yapılan aktifleştirmelerde ise reel olmayan finansman maliyetinin tevsik edilemediği kabul edilecektir.

Diğer taraftan, reel olmayan finansman maliyetinin tevsikine ilişkin kayıt ve belgelerin açık ve kesin bilgiler içermesi gerektiği de tabiidir.

2.10.2. Kredilerle İlgili Bazı Giderlerde Reel Olmayan Finansman Maliyeti Hesaplanması

Kredilerle ilgili (vergi ve harçlar gibi) bazı finansman giderleri, kullanılan yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak oluşmadığından enflasyon unsuru içermemektedir. Finansman gider kısıtlaması uygulamasında da bu tür giderler kısıtlama dışı bırakılmıştır. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında da bu giderler reel olarak kabul edilecek, bunlar için ayrıca reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmayacaktır.

2.10.3. Bir Hesap Dönemini Aşan Yabancı Para Cinsinden Borçlanmalarda Reel Olmayan Finansman Maliyetinin Hesaplanması

Birden fazla hesap dönemine yayılan ve finansman gideri her hesap döneminde maliyete atılan yabancı para üzerinden borçlanmalarda, reel olmayan finansman maliyetinin hesaplanması, her hesap dönemi itibariyle ayrı ayrı borç tutarının borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanacaktır.

2.11. Serbest Bölgelerde Enflasyon Düzeltmesi

3218 sayılı Kanunla düzenlenen serbest bölgelerde (5084 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesinde) yer alan işletmeler her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulmuşlardı. 5084 sayılı Kanun ile serbest bölgede bulunan tam ve dar mükelleflerin, serbest bölgelerdeki gelir veya kurumlar vergisi muafiyetleri sona erdirildiğinden, 6/2/2004 tarihi itibariyle mükellefiyet tesis ettirmeleri gerekmektedir.

Diğer taraftan, geçiş dönemi ile ilgili olarak 5084 sayılı Kanun ile 3218 sayılı Kanuna geçici 3 üncü madde eklenmiş olup, geçici 3 üncü madde kapsamından yararlanan işletmeler söz konusu maddede yazılı süreler itibariyle gelir veya kurumlar vergisinden muaf olacaklardır.

Buna göre, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi kapsamında olan işletmeler, maddede yazılı sürelerin sonuna kadar enflasyon düzeltmesi yapmayacaklardır. 6/2/2004 tarihinden itibaren serbest bölgelerde faaliyete başlayacak mükellefler ise faaliyete başlayacakları dönemden itibaren enflasyon düzeltmesi hükümlerine göre düzeltme yapmak zorundadırlar.

2.12. Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşlerinde Enflasyon Düzeltmesi

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinde birden fazla takvim yılına sirayet eden yıllara sari inşaat ve onarma işleri hususunda “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerinin ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannameleri işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı sonuna kadar vermeye mecburdurlar.” denilmektedir.

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde de yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve hakedişlere ilişkin düzeltmelerin Enflasyon Düzeltme Hesabı yerine Yıllara Sari İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabına kaydedileceği ve bu hesabın işin bitiminde kar/zarar hesabına intikal ettirileceği belirtilmiştir. Mezkur kanunun geçici 25 inci maddesi uyarınca mükellefler, yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve istihkak tutarları ile ilgili olarak 31/12/2003 tarihli bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bu düzeltme, 31/12/2003 tarihi itibari ile hakediş raporlarından istihkak bedellerinin alındığı tarihlerin tespit edilmesi ve bunlara ilişkin düzeltmenin bu tarihler esas alınarak yapılmasını gerektirmektedir.

Düzeltme sonucu oluşan düzeltme farkları, işin bitiminde (31/12/2003 tarihinden önce başlayan işlerde) kar/zarar tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Bir başka ifade ile 31/12/2003 tarihine kadar geçen süreye isabet eden kazanç düzeltme öncesi hükümlere, sonraki dönemlere isabet eden kazanç ise düzeltilmiş değerlere göre tespit edilecek ve bunların toplanması suretiyle oluşan kazanç tutarı beyan edilecektir.

2.13. Yapılmakta Olan Yatırımlarda Enflasyon Düzeltmesi

31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan (yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların yapıldığı) yatırımlara ilişkin tutarların düzeltilmesi; söz konusu yatırımlara ait geçmiş her ay sonu itibariyle kesinleşmiş harcama tutarlarının (reel olmayan finansman maliyeti var ise düşülmesi şartıyla) o ayın düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması yoluyla bulunacak düzeltme katsayısı ile çarpılması ve bulunan bu tutarların toplanması suretiyle yapılacaktır.

2.14. Fiyatı Devletçe Belirlenen Mallara İlişkin Enflasyon Düzeltmesi

Kamu kurum ve kuruluşlarınca bazı malların piyasa fiyatlarının belirlendiği durumlarda, stokta bulunan ürünlerin fiyatında ilgili firmalar tarafından bir değişiklik yapılmaması (yani ilgili kamu kurum ve kuruluşu tarafından belirlenen yeni fiyatın, stokta yer alan emtiaya yansıtılmaması) veya paralel biçimde bir değişiklik yapılması söz konusu olabilmektedir. Bu gibi durumlarda da 5024 sayılı Kanunla vergi sistemimize getirilen enflasyon düzeltmesi uygulamasının bir gereği olarak Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapılması gerekmektedir.

2.15. Enflasyon Düzeltmesi Yapmak Durumunda Olmayanlarca Verilen veya Alınan Avanslar

Bilindiği üzere avanslar esas itibariyle parasal bir mahiyet taşımakla birlikte, ilgili olduğu kıymete bağlı olarak parasal olmayan kıymet de olabilmekte, parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda da düzeltmeye tabi tutulmaları gerekmektedir.

Benzer şekilde enflasyon düzeltmesi yapmak durumunda olmayanlarca (Genel ve katma bütçeli kuruluşlar gibi) verilen veya alınan avanslar da parasal olmayan kıymet mahiyeti taşımaları durumunda, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.

2.16. Amortismanların Fiilen Ayrılmış Kabul Edilmesi

Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.

Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (d) bendinde birikmiş amortismanların, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.

Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.

Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir.

2.17. 1/1/2004 Tarihinden sonra İşi Bırakma, Tasfiye, Devir, Birleşme, Nev’i Değiştirme Hallerinde 31/12/2003 Bilançosunun Düzeltilmesi

Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinde 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmesine ilişkin esaslar gösterilmiş bulunmaktadır. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esaslar ise mükerrer 298 inci maddede yer almakta olup, 1/1/2004 tarihinden itibaren hüküm ifade etmektedir. Buna göre, mükellefler 1/1/2004 tarihinden sonraki dönemlere ait düzeltme işlemlerini enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan düzeltilmiş değerler üzerinden yapacaklardır.

31/12/2003 tarihinden önce tasfiye kararı alınarak bu tarihten önce tasfiyenin sonuçlandırıldığı durumlarda, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi söz konusu olmayacaktır. Ancak, tasfiyenin 31/12/2003 tarihinden sonra sonuçlanması halinde, 31/12/2003 tarihli bilanço da düzeltilecek ve hesapların kesinleşmesinden itibaren on beş gün içinde şirketin bağlı olduğu vergi dairesine tasfiye beyannamesinin verilmesi gerekecektir.

1/1/2004 tarihinden sonra işin bırakılması halinde, yeni hesap dönemine ilişkin olarak ortaya çıkan ve kıst dönem için beyanname verilmesini gerektiren bir durumun oluşması nedeniyle 31/12/2003 tarihli bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.

1/1/2004 tarihinden sonra Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde gerçekleşen devir ve birleşme hallerinde, devir veya birleşmenin bünyesinde gerçekleştiği kurum, ortadan kalkan şirketin 31/12/2003 tarihli bilançosunu enflasyon düzeltmesine tabi tutacaktır.

1/1/2004 tarihinden sonra gerçekleşen nev’i değişikliği hallerinde, nev’i değişikliği nedeniyle tüzel kişiliği sona eren kurum, 31/12/2003 tarihli bilançosunu düzeltecek ve değişikliğin Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren 15 gün içinde (nev’i değişikliği tarihine kadar olan) beyannamesini bağlı olduğu vergi dairesine verecektir.

2.18. İştiraklerden Bedelsiz Olarak Alınan Hisse Senetleri

Çeşitli sebeplerle iştiraklerden bedelsiz olarak alınan ve itibari değerle değerlenen hisse senetleri, bunlar için daha önceden aktif ve pasifte açılmış hesapların kapatılması ve alış bedeli ile değerlenen hisse senedi miktarının bedelsiz alınan kadar artırılıp, alış bedeli yeniden bulunan miktara bölünmek suretiyle düzeltmeye esas tutar bulunacak ve düzeltmeye esas tarih olarak da orijinal hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınacaktır.

2.19. Geçmiş Dönemden Gelen Kar ve Zararların Düzeltilmesi

Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan farkın, geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterileceği hükmüne yer verilmiştir.

328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde de açıklandığı üzere, kar yedekleri ve yasal yedekler parasal olmayan kalem olarak ayrıca düzeltilecek, düzeltilmiş geçmiş yıl kar veya zararı bulunurken de kayıtlarda yer alan geçmiş yıllardan gelen kar veya zararlar, düzeltme esnasında sıfırlanacaktır. 31/12/2003 tarihli düzeltilmiş bilançoda dönem net karı/zararı gösterilmeyecek, geçmiş yıl kar veya zararı, düzeltilmiş bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar içinde yer alacaktır.

3. 30/6/2004 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi

3.1. Ortalama Ticari Kredi Faiz Haddi

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre 30/6/2004 tarihli bilançolar üzerinde yapılacak düzeltme işleminde mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini “Toplam Finansman Maliyeti”ni esas alarak hesaplamaları durumunda dönem ortalama ticari kredi faiz oranı olarak, 2004 yılının Ocak ayı için %34,57 oranını esas alacaklardır.

4. Ortak Hususlar

4.1. Özel Hesap Dönemine Sahip Olanlar

Vergi Usul Kanununun 174 üncü maddesinde, kendisine özel hesap dönemi tayin edilenlerin ticari ve zirai kazançlarının, hesap dönemlerinin kapandığı takvim yılının kazancı olduğu belirtilmiştir. Diğer taraftan 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddenin (k) bendine göre, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde;

· 31/12/2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu,

· 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten hesap dönemini,

· 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi

ifade etmektedir. Bu nedenle kendisine özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin, bu sirkülerle yapılan açıklamaları, anılan tarihleri göz önünde bulundurarak değerlendirmeleri gerekmektedir.

4.2. Enflasyon Düzeltme İşleminin Yapılmamasının Müeyyidesi

Vergi Usul Kanununun enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümleri esas itibariyle değerleme hükümleridir. Bu nedenle, enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerin düzeltme işlemini yapmamaları, değerleme işleminin usulüne göre yapılmaması hükmünde olup cezai müeyyide de aynı yönde uygulanacaktır.

Ayrıca, 5/5/2004 tarih ve 25453 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan ve enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununda yapılan değişikliklere paralel olarak Tekdüzen Hesap Planında yapılan düzenlemelerin yer aldığı 12 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile belirlenen muhasebe usul ve esaslarına uyulmaması durumunda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri uyarınca gerekli cezai işlemlerin uygulanacağı da tabiidir.

Duyurulur.