Sayın Yetkililer,
5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci madde gereğince, 31.12.2003 bilançoları düzeltilmek zorundadır.
Müşavirliğimiz, uygulamanın daha iyi anlaşılabilmesi için konuyu bir örnekle açıklamanın yararlı olacağı düşüncesindedir.
Ancak yapılması gereken işlemlere geçmeden önce bazı konuların açıklanması önem taşımaktadır.
1- Düzeltme İşlemlerinin Kaydedileceği Defter
328 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ Taslağında, düzeltme işlemleri için ayrı bir defter öngörülmüşken, daha sonra bu uygulamadan vazgeçilmiş ve muhasebe kayıtlarının yevmiye defterine kaydedilmesine imkan tanınmıştır.
2- Birikmiş Amortismanların Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanunu geçici 25 inci madde, birikmiş amortismanların düzeltilmesinde farklı bir uygulamayı hüküm altına almıştır.
Geçici 25 inci madde gereğince birikmiş amortismanlar, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceklerdir.
Konuyu basit bir örnekle açıklamaya çalışalım.
100 TL maliyetle aktife giren bir demirbaşın, %20 amortisman ayırmak ve %50 değerleme yapmak suretiyle 4 yıl sonundaki aktif değeri 338 TL'ya, birikmiş amortismanı ise 270 TL'ya ulaşır.
Düzeltme katsayımız 4,2 olsun. Bu durumda demirbaşımızın düzeltilmiş değeri
Düzeltilmiş Değer = 100 x 4,2 = 420 TL olarak hesaplanacaktır.
Demirbaş Artış Oranı = (420 – 338)/338 = %24
Düzeltilmiş Birikmiş Amortisman = 270 x 1,24 = 335 TL
Düzeltilmiş birikmiş amortisman, düzeltilmiş tutara 4 yıl boyunca %20 amortisman oranı uygulanmak suretiyle de hesaplanabilir.
420 x % 20 x 4 = 335 TL
Yukarıda da görüldüğü gibi, düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarı her iki hesaplama da aynı sonucu vermiştir.
Şimdi olaya farklı bir açıdan bakalım ve 2003 yılı amortisman gideri olan 68 TL'nın kayıtlara alınmadığını varsayalım. O zaman bilanço birikmiş amortismanımız 203 TL olacaktır.
Düzeltilmiş Birikmiş Amortisman = 203 x 1,24 = 252 TL
olarak bulunur.
Diğer yöntemin sonucu her zaman 335 TL olacağından; bu uygulama bizi hatalı sonuçlara götürecektir.
Öyleyse, 2003 yılı bilançolarının düzeltilmesinde; birikmiş amortismanlar, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltilmelidirler.
3- Amortisman Süresini Tamamlamış Kıymetlerde Enflasyon Düzeltmesi
Bilançodaki rakamların gerçek durumu göstermesi açısından, amortisman süresini tamamlamış kıymetlerin de düzeltme işlemine tabi tutulması gerekmektedir.
Ancak bu kıymetlerle ilgili sağlıklı bilgi bulunmaması halinde, itfa olan kıymetler düzeltilmeyebilirler. Bu kıymetlerin birikmiş amortismanı iktisadi kıymete eşit olduğundan, düzeltme yapılmaması kar veya zararı etkilemeyecektir.
4- Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Düzeltme Sonrası Değerleri
Amortismana tabi iktisadi kıymetler, enflasyon düzeltmesi sonucunda daha yüksek bir değere sahip olabilecekleri gibi, daha düşük bir değere de sahip olabileceklerdir.
Daha önce yeniden değerleme oranı ile değerlenmiş olan bu kıymetler, yeniden değerleme oranının enflasyon düzeltme katsayısından daha yüksek olduğu durumlarda daha düşük bir değere sahip olacaklar; tersi durumda ise bilanço kıymetinin üzerindeki bir değere ulaşacaklardır.
5- 2003 Nisan Ayı Düzeltme Katsayısının Değeri
2003 yılı bilançolarının düzeltilmesiyle ilgili olarak 328 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan düzeltme katsayıları incelendiğinde, 2003 Nisan ayı hariç, tüm katsayıların 1'den büyük olduğu görülmektedir.
Dolayısıyla 2003 Nisan ayı düzeltme katsayısı ile değerlenecek olan kıymetlerin yeni değeri, daha düşük olacaktır.
Şöyle ki; 2003 Nisan ayında 1.000.000.000.-TL nakit sermaye artırımında bulunan şirketin yukarıdaki tutarla ilgili düzeltilmiş sermayesi (1.000.000.000 x 0,99623 = ) 996.230.000.-TL olarak bulunacaktır.
6- Sermaye Hesabının Düzeltilmesi
Geçici 25 inci madde, yeniden değerleme değer artış fonu gibi fonların sermayeye ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışlarının, artış olarak dikkate alınmayacağını ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacağını hüküm altına almıştır.
Müşavirliğimiz görüşüne göre bu fonlar sermaye içerisinde yer almaya devam edecek; ancak düzeltme işlemine tabi tutulmayacaklardır.
ÖRNEK BİLANÇO
31.12.2003
|
|
|
|
|
|
I-DÖNEN VARLIKLAR |
|
|
I-KISA VAD. YAB. KAYNAKLAR |
|
|
A-HAZIR DEĞERLER |
|
3.000 |
A-MALİ BORÇLAR |
|
8.300 |
1-Kasa |
1.000 |
|
1-Banka Kredileri |
8.300 |
|
3-Bankalar |
2.000 |
|
|
|
|
|
|
|
B-TİCARİ BORÇLARI |
|
21.000 |
C-TİCARİ ALACAKLAR |
|
27.500 |
1-Satıcılar |
12.000 |
|
1-Alıcılar |
15.000 |
|
2-Borç Senetleri |
9.000 |
|
2-Alacak Senetleri |
12.500 |
|
|
|
|
|
|
|
C-DİĞER BORÇLAR |
|
11.000 |
E-STOKLAR |
|
42.000 |
3-Ortaklara Borçlar |
11.000 |
|
1-İlk Madde ve Malzeme |
22.000 |
|
|
|
|
2-Mamuller |
6.000 |
|
E-ÖDENECEK VERGİ VE DİĞ. YÜK. |
|
1.000 |
3-Ticari Mallar |
14.000 |
|
1-Ödenecek Vergi ve Fonlar |
1.000 |
|
|
|
|
|
|
|
G-DİĞER DÖNEN VARLIKLAR |
|
700 |
|
|
|
1-Devreden KDV |
700 |
|
KISA VAD. YAB. KAY. TOP. |
|
41.300 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
III-ÖZ KAYNAKLAR |
|
|
DÖNEN VARLIKLAR TOP. |
|
73.200 |
A-ÖDENMİŞ SERMAYE |
|
114.955 |
|
|
|
1-Sermaye |
114.955 |
|
|
|
|
2-Ödenmemiş Sermaye (-) |
|
|
II-DURAN VARLIKLAR |
|
|
|
|
|
|
|
|
B-SERMAYE YEDEKLERİ |
|
4.689 |
D-MADDİ DURAN VARLIKLAR |
|
101.910 |
3-MDV Değerleme Artışları |
4.689 |
|
|
|
|
|
|
|
1-Tesis Makine ve Cihazlar |
106.948 |
|
C-KAR YEDEKLERİ |
|
10.000 |
2-Demirbaşlar |
98.266 |
|
1-Yasal Yedekler |
10.000 |
|
3-Tesis Mak. Birikmiş Amort. (-) |
(88.429) |
|
|
|
|
4-Demirbaşlar Birikmiş Amort. (-) |
( 69.875) |
|
F-DÖNEM KAR veya ZARARI |
|
4.166 |
5-Yapılmakta Olan Yatırımlar |
55.000 |
|
1-Dönem Net Karı |
4.166 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
DURAN VARLIKLAR TOP. |
|
101.910 |
|
|
|
|
|
|
ÖZ KAYNAKLAR TOPLAMI |
|
133.810 |
|
|
|
|
|
|
AKTİF VARLIKLAR TOPLAMI |
|
175.110 |
PASİF KAYNAKLAR TOPLAMI |
|
175.110 |
Şirket Bilgileri
1- Şirket hammadde stoklarını basit ortalama yönteme göre düzeltecektir. Hammadde stoklarının içinde aktifleştirilmiş finansman maliyeti yer almamaktadır.
2- Mamul stoklarının 4.000.-TL'lık kısmı 2003 Nisan ayına, 2.000.-TL'lık kısmı 2003 Eylül ayına ait stoklar olup, mamul stoklarında finansman maliyeti bulunmamaktadır.
3- Şirket ticari mal stoklarının düzeltilmesinde stok devir hızı yöntemini kullanacaktır.
31.12.2002 ticari mal stok tutarı = 8.000.-TL
2003 yılı satılan ticari mal maliyeti = 58.000.-TL
Ticari mallara ilişkin aktifleştirilmiş finansman maliyeti bulunmamaktadır.
4- Aktifte, amortisman süresini tamamlamış 45.000.-TL tutarında makine ile amortisman süresi henüz dolmamış 2 adet makine yer almaktadır. (Şirket amortisman süresi dolan kıymetler için düzeltme yapmayacaktır.)
| A Makinesi |
B Makinesi |
2003 Değeri : 31.301.-TL
Giriş Değeri : 10.000.-TL
Giriş Tarihi : 2000 Mart Ayı
B. Amortisman (2003): 25.041
Amortisman Oranı : % 20 |
2003 Değeri : 30.647.-TL
Giriş Değeri : 15.000.-TL
Giriş Tarihi : 2001 Haziran Ayı
B. Amortisman (2003): 18.388
Amortisman Oranı : % 20 |
Makinelerde aktifleştirilmiş finansman maliyeti bulunmamaktadır.
5- Firma kayıtlarında 2 adet demirbaş bulunmakta olup, demirbaşlara ait bilgiler aşağıdadır. 1996 yılında satın alınan Demirbaş (1)'in içerisinde finansman maliyeti bulunmakta ancak tevsik edilememektedir.
| Demirbaş (1) |
Demirbaş (2) |
2003 Değeri : 76.421.-TL
Giriş Değeri : 5.000.-TL
Giriş Tarihi : 1996 Ekim Ayı
B. Amortisman (2003): 61.137
Amortisman Oranı : % 10 |
2003 Değeri : 21.845.-TL
Giriş Değeri : 17.000.-TL
Giriş Tarihi : 2002 Temmuz Ayı
B. Amortisman (2003): 8.738
Amortisman Oranı : % 20
|
6- Yapılmakta olan yatırımlar hesabı, fabrika bina inşaatına ilişkindir. Şirket bu yatırım için 2002 Mayıs ayında 40.000.-TL banka kredisi kullanmış ve bu kredinin tamamını yatırımı için kullanmıştır. Kredi hesabı 2003 Mayıs ayında kapatılmış ve 15.000.-TL faiz 2002 yılında yatırım maliyetine eklenmiştir.
7- Şirket sermayesine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.
| Tutar |
Ödeme/Tescil Tarihi |
Ödeme Şekli |
500.-TL
8.000.-TL
25.400.-TL
3.500.-TL
38.000.-TL
39.555.-TL |
Temmuz 1996
Mart 1998
Ekim 2001
Kasım 2002 (Tescil T.)
Eylül 2003
Eylül 2003 |
Nakit
Nakit
Yeniden Değerleme Fonundan İlave
Geçmiş Yıl Karlarından İlave
Maliyet Artış Fonundan İlave
Yeniden Değerleme Fonundan İlave |
| --------------- |
|
|
| 114.955.-TL |
|
|
8- Şirket T.T.K.'nun 466 ncı maddesi gereğince yasal yedek ayırmıştır.
| Tutar |
Deftere Kayıt Tarihi |
200.-TL
3.000.-TL
5.000.-TL
1.800.-TL |
1998 Nisan
1999 Nisan
2000 Nisan
2001 Nisan |
| --------------- |
|
| 10.000.-TL |
|
DÜZELTME İŞLEMLERİ
Düzeltme işleminin ilk adımı, bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerle sıfırlanacak olan kıymetlerin tespit edilmesidir.
1- Parasal Olmayan Kıymetler
- Hammadde
- Mamul
- Ticari Mal
- Makineler |
- Demirbaşlar
- B. Amortismanlar
- Yapılmakta Olan Yat.
- Sermaye
- Yasal Yedekler |
2- Sıfırlanacak Kıymetler
- Yeniden Değerleme Fonu
- Dönem Karı
• HAMMADDE HESABININ DÜZELTİLMESİ
(Basit Ortalama Yöntem)
| |
2003 yılı dönem ortalama düzeltme katsayısı = 1,014
Düzeltilmiş hammadde stok = 22.000 x 1,014 = 22.308
Fark = 22.308 - 22.000 = 308 |
Hammadde Enf. Fark Hesabı 308 |
| |
Enf. Düzeltme Hesabı 308 |
• MAMUL HESABININ DÜZELTİLMESİ
| 2003 Nisan --> 4.000 x 0,99623 = 3.985 |
| |
Fark = 3.985 – 4.000 = - 15 |
| 2003 Eylül --> 2.000 x 1,02911 = 2.058 |
| |
Fark = 2.058 – 2.000 = 58 |
Enflasyon Düzeltme Hesabı 15
Mamul Enflasyon Fark Hesabı 58 |
| |
Mamul Enf. Fark Hesabı 15
Enflasyon Düz. Hesabı 58 |
• TİCARİ MAL HESABININ DÜZELTİLMESİ
| |
Stok devir hızı = 58.000 / [ (8.000 + 14.000) ] = 5,27
Stokta kalma süresi = 365 / 5,27 = 69 gün
Stok tutarı Ekim ayına aittir. |
| Ekim 2003 --> 14.000 x 1,02339 = 14.327 |
| |
Fark = 14.327 – 14.000 = 327 |
Ticari Mal Enf. Fark Hesabı 327 |
| |
Enflasyon Düz. Hesabı 327 |
• MAKİNELER HESABININ DÜZELTİLMESİ
(A): 2000 Mart --> 10.000 x 3,28561 = 32.856
(B): 2001 Haziran --> 15.000 x 1,94491 = 29.174 |
| |
(A) Fark : 32.856 – 31.301 = 1.555
(B) Fark : 29.174 – 30.647 = - 1.473 |
| (A) Mak. |
Enf. Fark Hesabı 1.555
Enf. Düz. Hesabı 1.473
|
| |
|
Enflasyon Düz. Hesabı
(B) Mak. Enf. Fark Hesabı |
1.555
1.473 |
• DEMİRBAŞLAR HESABININ DÜZELTİLMESİ
(1) :1996 Ekim --> 5.000 x 19,55005 = 97.750
(2) :2002 Temmuz --> 17.000 x 1,29042 = 21.937
| |
(1) Fark : 97.750 – 76.421 =
(2) Fark : 21.937 – 21.845 = |
21.329
92 |
Enflasyon düzeltme hesabının bakiyesi, düzeltilmiş geçmiş yıl kar veya zararını verecektir.
Enflasyon düzeltme hesabının borcunda 108.097 TL, alacağında ise 34.093 TL bulunmaktadır. (Fark = 108.097 – 34.093 = 74.004.-TL)
Müşavirliğimiz, mali tabloların işletmenin gerçek durumunu göstermesi ve işletme matrahının enflasyondan kaynaklı kar veya zarardan arındırılması olarak tanımlanan enflasyon düzeltmesinin, kayıt dışı ekonominin sürdüğü bir ortamda amacına ulaşmasının mümkün olmadığı düşüncesindedir.
Bilgilerinize sunulur.
Not : Fark hesapları, düzeltme işlemlerinin kolaylıkla görülebilmesi için bilançoda yer almıştır.
Mevzuattaki Gelişmeler
